所得税业务拆分

所得税是以交易为基础的税种，简单的所得税业务如出售财产，复杂的如并购重组、对赌协议，不论是简单的还是复杂的，最终都归结为资产交易。

自然人张三将自己所有的一项财产出售给李四，成交价格1000元，该项财产的公允价值1000元，计税基础600元。在此项财产出售业务中，存在正的差额400元，张三实现了400元所得，须就此项所得纳所得税。若张三将该项财产与李四所有的另一项财产进行交换，张三同样实现了400元所得，李四也可能在此项财产交换中实现了所得。

张三与一公司签订雇佣合同，年薪100万元。在这项业务中，张三付出是劳务，取得的是薪酬。张三实现了所得100万元，须就这项所得纳所得税。

以上例子都是简单的财产出售或交换示例，这些业务一目了然，处理这些简单的业务时，不会出现拆分难题。

但并不是所有的所得税业务都这么简单直白，一眼可以看透。如投资、股息分配、清算分配、并购重组，这些业务从本质上讲也是交易，但眨眼一看，还真有些障眼。

先说投资。在企业所得税视角下，出资人以财产向公司投资，所得税将这个业务看作是出资人以自己的财产换取被投资公司股权，是财产交换。

再看股息分配。股息分配是企业运营期间，股东从公司取回经营成果。在企业所得税视角下，股息分配时，股东从公司取得现金或其他财产，公司从股东处获得股东投入资本使用收益权。这也是财产交换，只不过股东的付出与公司给付的对价并不是同时发生的罢了。

清算分配。在企业所得税视角下，企业终止，企业财产偿还债务后，股东行使剩余财产取回权，将剩余财产取回。在这项业务中，股东从公司取回剩余财产，公司赎回自己的股权。这也是财产交换。

并购重组业务中的资产收购与股权收购，就是简单的交易或交换，这并不难理解。将合并与分立还原成交易或交换，则有些困难。

以吸引合并为例，特殊处理之吸引合并与一般处理之吸引合并还原方式就完全不一样。在特殊处理视角下，吸引合并被拆分成以下三笔交易：第一步是合并企业以自己或母公司的股权为对价，收购被合并企业的资产，并承担被合并企业的负债；第二步是被合并企业以合并企业股权或合并企业母公司股权，赎回被合并企业股东持有的被合并企业股权。第三步是被合并企业依公司法注销。

习惯性思维可以会以为一般处理下的吸引合并也做同样的业务拆分，很遗憾想当然有时是错误的，此处便是。一般处理下之吸引合并，亦即应税吸引合并，具体拆分方法要取决于具体的合并协议约定，有的拆分方法同特殊处理下的拆分方法相同，有的则可能先拆分成股权收购业务，然后以合并方为股东进行清算。

特殊处理之分立与一般处理之分立的业务拆分作法也完全不同。特殊处理下的分立，税法将其拆分成三个步骤：第一步是被分立企业以其资产出资，设立分立企业，并取得分立企业股权；第二步是被分立企业将其取得的分立企业股权分配给被分立企业股东。一般处理下的分立，税法将其看作是被分立企业向被分立企业股东作股息分配。

学会业务拆分是掌握所得税业务处理的基础与前提，任何所得税业务，不管有多复杂，最后都可归结为交易。

学会业务拆分了，所得税处理就做对一半了。把握业务拆分的关键有三个：交易标的是什么、交易标的所有者是谁、交易对价是多少。现以当前盛行的承债式股权收购为例，具体说明业务拆分的把握要领。张三持有T公司股权，计税基础100，T公司从F银行取得一笔贷款，金额为30，李四欲收购T公司股权，双方达成交易如下：张三将其持有T公司股权转让给李四，李四向张三支付价款120，代T公司偿还F银行贷款30。这项业务可拆分成股权收购与借款两笔交易，股权收购的标的是T公司股权，交易标的的所有者是张三，张三持有交易标的资产的计税工基础是100，交易对价是120，张三确认股权转让所得是20。借款业务中，贷款方李四，借款方是张三。

关于业务拆分，经常遇到一些令人匪夷所思、不知出处、莫名其妙的折分说法。如非货币资产投资业务，很多书本将这类业务拆分成同时发生的投资业务与资产出售业务，理解起来对脑细胞非常具有杀伤力，不知所云。对于这种以财产投资业务，通常认为是出资者先将出资财产出售给第三人，取得相当于出资财产公允价值的现金，然后，出资人再将现金出资到被投资企业。

所有的所得税业务都是资产交易或交换。如果您在阅读本篇文章前就有这种认识，那么恭喜您，您所得税理论已具有相当水平了！